互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的稅收政策與管理問題

關(guān)鍵詞：互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì) 稅收流失 代扣代繳

互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)是基于信息網(wǎng)絡(luò)化所產(chǎn)生的相關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)總和（孫寶文，2014）?；ヂ?lián)網(wǎng)的發(fā)展一方面消除傳統(tǒng)地域、行業(yè)、虛實(shí)的邊界，另一方面融合了現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)和傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)的要素。這種“消+融”不僅使人類社會(huì)的空間軸、時(shí)間軸和思想軸發(fā)生了顛覆性變化，而且為開創(chuàng)“互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)”時(shí)代奠定了技術(shù)基礎(chǔ)。隨著中國和世界接軌的程度日益提高，互聯(lián)網(wǎng)在現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)主體的生產(chǎn)、交換、分配、消費(fèi)等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)扮演著越來越重要的角色。在互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，實(shí)體經(jīng)濟(jì)、金融機(jī)構(gòu)和政府職能部門等主體的經(jīng)濟(jì)行為，都越來越多地依賴信息網(wǎng)絡(luò)。它們不僅要從網(wǎng)絡(luò)上獲取大量經(jīng)濟(jì)信息，依靠網(wǎng)絡(luò)進(jìn)行預(yù)測(cè)和決策，而且許多交易行為也直接在信息網(wǎng)絡(luò)上進(jìn)行。

從當(dāng)前主要的互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)體來看，互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)突出于電子商務(wù)、互聯(lián)網(wǎng)金融、即時(shí)通訊、搜索引擎和網(wǎng)絡(luò)游戲等主要形態(tài)。從國民經(jīng)濟(jì)總體架構(gòu)來看，互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)已經(jīng)成為中國經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)的“新引擎”、中國經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型升級(jí)的“新支點(diǎn)”、中國企業(yè)發(fā)展的“新動(dòng)力”、中國擴(kuò)大消費(fèi)需求的“新渠道”。2015年7月，經(jīng)李克強(qiáng)總理簽批，國務(wù)院印發(fā)的《關(guān)于積極推進(jìn)“互聯(lián)網(wǎng)+”行動(dòng)的指導(dǎo)意見》奠定了互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)在全國經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的戰(zhàn)略性地位。一方面，互聯(lián)網(wǎng)產(chǎn)品直接作為最終消費(fèi)品給供給側(cè)帶來新的變革，跨地域、全天候、第三方支付等特點(diǎn)為需求方提供了便利；另一方面，互聯(lián)網(wǎng)間接作為資金融通、人力資源配置等工具，提高了市場(chǎng)資源配置效率，為大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新降低了門檻，傳遞了開放、平等、協(xié)同、共享等互聯(lián)網(wǎng)思維，將帶來新一輪經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)周期（蔡躍洲，2016）；此外，互聯(lián)網(wǎng)所內(nèi)含的知識(shí)、創(chuàng)新和技術(shù)變革還實(shí)質(zhì)性地促進(jìn)了生產(chǎn)率增長(zhǎng)、增強(qiáng)競(jìng)爭(zhēng)力、促進(jìn)生產(chǎn)和組織模式變革。以江浙滬為例，以互聯(lián)網(wǎng)為技術(shù)依托的金融、物流、消費(fèi)等現(xiàn)代高端服務(wù)業(yè)發(fā)展態(tài)勢(shì)良好，有效帶動(dòng)了高端制造業(yè)的發(fā)展，促進(jìn)了地區(qū)產(chǎn)業(yè)價(jià)值鏈攀升（黃志軍、曹東坡、劉丹鷺，2015）。

雖然互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)在當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展中具有戰(zhàn)略地位，但較低的進(jìn)入門檻提高了營商環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)乃至系統(tǒng)性的金融風(fēng)險(xiǎn)，向全國經(jīng)濟(jì)穩(wěn)定向好的大趨勢(shì)提出了挑戰(zhàn)。囿于稅收法律制度的局限，稅務(wù)機(jī)關(guān)面對(duì)互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)中的稅收管理難題束手無策。“互聯(lián)網(wǎng)+”背景下，新型交易模式的興起對(duì)加強(qiáng)稅收征管帶來了較大的沖擊與挑戰(zhàn)，尤其表現(xiàn)在交易主體、課稅對(duì)象和交易規(guī)模的確定上（張煒等，2014；儲(chǔ)德銀、左芯，2016；趙玲，2017）。然而，既有文獻(xiàn)并未對(duì)互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)下的稅收風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行系統(tǒng)歸納，更未從稅收風(fēng)險(xiǎn)管控視角提出一攬子的解決方案。因此國家須與時(shí)俱進(jìn)搭建相配套的上層建筑，直面互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)中稅收征管面臨的“新挑戰(zhàn)”，在法制軌道上構(gòu)建稅收征管的“新模式”和“新戰(zhàn)略”，促進(jìn)互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的長(zhǎng)期穩(wěn)定可持續(xù)發(fā)展。

一、互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)中涉稅交易的共性特征

當(dāng)前，“互聯(lián)網(wǎng)+”商業(yè)模式已覆蓋到社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活的方方面面。典型的交易模式主要有點(diǎn)對(duì)點(diǎn)個(gè)人網(wǎng)絡(luò)借款（P2P）、直播視頻、音頻分享平臺(tái)、服務(wù)眾包平臺(tái)、互聯(lián)網(wǎng)醫(yī)療平臺(tái)、二手車交易平臺(tái)、個(gè)人社交平臺(tái)等。對(duì)于互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)而言，所產(chǎn)生的主要收入有會(huì)員費(fèi)、交易提成費(fèi)、廣告費(fèi)用、排名競(jìng)價(jià)費(fèi)用、資金結(jié)算費(fèi)用等；對(duì)于依托互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)而銷售商品、提供勞務(wù)的商家而言，收入形式主要有：利息、設(shè)計(jì)費(fèi)、咨詢費(fèi)、講課費(fèi)、傭金等收入?；ヂ?lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)中涉稅交易具有如下四方面的共性特征：

首先，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)扁平化，經(jīng)濟(jì)要素互通互聯(lián)?；ヂ?lián)網(wǎng)具有跨地域、無邊界、海量信息、海量用戶的特征，壓縮了經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的層級(jí)，并模糊了經(jīng)濟(jì)要素之間的開放式網(wǎng)絡(luò)關(guān)系。相比之下，傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)是一個(gè)縱向多層級(jí)、橫向“一對(duì)一”式的交易結(jié)構(gòu)，經(jīng)濟(jì)要素之間的連接存在嚴(yán)格的上下游區(qū)分?；ヂ?lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)一方面呈現(xiàn)網(wǎng)狀扁平式經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，減少了中間環(huán)節(jié)，因此“互聯(lián)網(wǎng)+”的商業(yè)模式是建立在平等、開放基礎(chǔ)之上，商品信息比較透明，賣方充分競(jìng)爭(zhēng)，消費(fèi)者充分競(jìng)價(jià)，買賣自愿成交。充分的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)和活躍的市場(chǎng)交易決定了交易價(jià)格的公允性。從這個(gè)意義上講，“互聯(lián)網(wǎng)+”經(jīng)濟(jì)是真正的以人為本的經(jīng)濟(jì)，更充分的發(fā)揮人的因素在經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的想象力，調(diào)動(dòng)和發(fā)揮人的創(chuàng)造性。另一方面，在“互聯(lián)網(wǎng)+”經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)通過網(wǎng)絡(luò)的互聯(lián)互通提升了企業(yè)價(jià)值，隨著企業(yè)連接越廣、連接越厚，掌握的數(shù)據(jù)越多，企業(yè)價(jià)值就越大。

其次，信息傳輸快捷化，生產(chǎn)要素成本降低。基于網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的發(fā)展，信息傳播的速度很快，正因如此，互聯(lián)網(wǎng)提升了企業(yè)的生產(chǎn)效率，而且“互聯(lián)網(wǎng)+”經(jīng)濟(jì)發(fā)展下的經(jīng)濟(jì)主體不受限制，任何人都能融入互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中，實(shí)現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展。云計(jì)算的運(yùn)用大大促進(jìn)了數(shù)據(jù)的應(yīng)用，提高了會(huì)計(jì)收入確認(rèn)的效率，排除了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)分期的時(shí)間斷點(diǎn)約束，為管理層制定相關(guān)決策提供了更加可靠的依據(jù)。更重要的是，信息傳輸?shù)谋憬菪越档土松a(chǎn)要素成本，成為高成本時(shí)代的破局關(guān)鍵。傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的經(jīng)濟(jì)是一種稀缺經(jīng)濟(jì)，主要是物質(zhì)要素的稀缺，而在互聯(lián)網(wǎng)時(shí)代其豐饒的數(shù)據(jù)和信息成為企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)最為寶貴的資源，成為降低物質(zhì)要素成本的最主要的因素。中國經(jīng)濟(jì)已經(jīng)進(jìn)入高成本時(shí)代，“互聯(lián)網(wǎng)+”經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)的信息要素降低了生產(chǎn)企業(yè)的交易成本，提高了企業(yè)的盈利能力，從而進(jìn)一步提升了企業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)力。

其三，電子合同為依托，交易結(jié)構(gòu)更清晰。電子合同和電子支付不僅是當(dāng)前互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)業(yè)態(tài)的重要特征，更是互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)未來長(zhǎng)期持續(xù)健康發(fā)展的基礎(chǔ)，這種結(jié)算方式使得現(xiàn)金流更為契合權(quán)利義務(wù)交割的發(fā)生時(shí)點(diǎn)，進(jìn)而弱化了權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實(shí)現(xiàn)制之間的現(xiàn)實(shí)差異。從稅收征管角度來看，弱化了因?yàn)閼?yīng)稅項(xiàng)目所導(dǎo)致的會(huì)計(jì)核算和稅法差異。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來看，將使得稅收征管難度系統(tǒng)性降低。所有平臺(tái)企業(yè)的收付業(yè)務(wù)都必須通過具有《支付業(yè)務(wù)許可證》的第三方支付公司結(jié)算，這不僅為稅務(wù)機(jī)關(guān)利用網(wǎng)絡(luò)技術(shù)適時(shí)掌握賣方的收入提供了原始數(shù)據(jù)，同時(shí)為源泉管控帶來便利。在充分信息化的情況下，交易價(jià)格公允，且資金結(jié)算透明。電子合同公開且交易結(jié)構(gòu)清晰，買賣雙方與平臺(tái)之間的權(quán)利、義務(wù)關(guān)系都通過電子協(xié)議進(jìn)行明確，這為稅務(wù)機(jī)關(guān)準(zhǔn)確地判斷平臺(tái)公司及賣方的納稅義務(wù)提供了便利。

其四，多種商業(yè)模式并存，O2O模式為核心。互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的商業(yè)模式主要包括電子商務(wù)、應(yīng)用程序商店、網(wǎng)絡(luò)廣告、云計(jì)算、參與式網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)、高頻交易和在線支付服務(wù)，從法律關(guān)系角度，可劃分為兩種類型：第一種為平臺(tái)型，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)并非產(chǎn)品服務(wù)的購銷主體，而是提供廣告服務(wù)、交易促成、資金結(jié)算等各類服務(wù)的中介機(jī)構(gòu)，如淘寶、滴滴順風(fēng)車等；第二種類型為產(chǎn)品型，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)為產(chǎn)品、服務(wù)的法律銷售方，產(chǎn)品或服務(wù)可以由其自主開發(fā)生產(chǎn)，也可以外部采購，如優(yōu)酷視頻、騰訊游戲、京東自營、第三方支付等。在這些互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)模式種，O2O模式（Online To Offline）將傳統(tǒng)的商務(wù)模式與互聯(lián)網(wǎng)相結(jié)合，成為當(dāng)前我國互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的核心模式。O2O模式的典型特征在于：新型互聯(lián)網(wǎng)與傳統(tǒng)實(shí)體店互為策應(yīng)——線下經(jīng)濟(jì)實(shí)體可以在線上攬客，消費(fèi)者可以在線上來篩選商品和服務(wù)，從而實(shí)現(xiàn)傳統(tǒng)商業(yè)模式和新型互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)的落地式銜接。這種兼具傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)和互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)特征的商業(yè)模式容易促成交易的規(guī)?；?。其原因在于，O2O模式將傳統(tǒng)交易由線下部分轉(zhuǎn)移到以互聯(lián)網(wǎng)為載體的線上，并與移動(dòng)支付相結(jié)合為消費(fèi)者提供便捷的服務(wù)，以共享經(jīng)濟(jì)最為典型。O2O模式廣泛吸收利用了社會(huì)零散勞動(dòng)力（如美團(tuán)外賣），提高了資源利用效率（如滴滴拼車）。

二、互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)存在的稅收管理問題及成因分析

“互聯(lián)網(wǎng)+”改變了傳統(tǒng)的商業(yè)模式，也給稅收管理帶來挑戰(zhàn)。當(dāng)前，我國未就互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)作專門的稅收立法，互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)相關(guān)主體的稅法適用與線下實(shí)體并無差異。從實(shí)際的稅收征管情況來看，多數(shù)時(shí)候現(xiàn)行稅法能夠?qū)崿F(xiàn)公平合理效率的課稅目標(biāo)，但在某些特殊的互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或商業(yè)模式中，由于稅法本身的不合理、不明確，導(dǎo)致某些交易的稅務(wù)處理存在模糊特征，易引發(fā)稅收爭(zhēng)議，乃至形成普遍性的漏征漏管。具體而言，稅收問題及成因體現(xiàn)為如下兩個(gè)方面。

（一）增值稅和個(gè)人所得稅面臨制度性缺陷

1.增值稅納稅地點(diǎn)的規(guī)定已不適應(yīng)互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的特點(diǎn)。依據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第二十二條及《營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十六條規(guī)定，個(gè)人通過互聯(lián)網(wǎng)銷售服務(wù)或商品，應(yīng)當(dāng)向銷售貨物或服務(wù)行為發(fā)生地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)納稅，未申報(bào)納稅的，由其居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款。由于電商平臺(tái)只是媒介，個(gè)人從事經(jīng)營可以移動(dòng)辦公并且互聯(lián)網(wǎng)商業(yè)普遍依賴VPN異地登陸的技術(shù)，使得應(yīng)稅行為發(fā)生地難以確定，如果納稅人不主動(dòng)申報(bào)納稅，這意味著只能由居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)補(bǔ)征稅款，然而通過電商平臺(tái)從事貨物或服務(wù)交易的個(gè)人多數(shù)不辦理營業(yè)執(zhí)照、稅務(wù)登記，居住地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)無法獲得納稅人信息，成了事實(shí)上的漏征漏管戶。由于電商平臺(tái)對(duì)個(gè)人應(yīng)納增值稅無代扣代繳義務(wù)，電商平臺(tái)出于經(jīng)營考慮不可能也無義務(wù)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)告?zhèn)€人經(jīng)營情況，致使增值稅管理出現(xiàn)真空；

2.互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)促銷方式的稅務(wù)處理有待明確?；ヂ?lián)網(wǎng)企業(yè)的市場(chǎng)營銷方式眾多，具有代表性的營銷手段有兩種，一是消費(fèi)送積分，二是消費(fèi)送紅包（現(xiàn)金補(bǔ)貼）。積分業(yè)務(wù)是市場(chǎng)營銷中常見的客戶關(guān)系管理手段，在互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)中同樣非常普遍，如天貓積分、京豆等。由于積分兌換時(shí)消費(fèi)者并未支付對(duì)價(jià)，實(shí)務(wù)中，有的稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為需要視同銷售繳納增值稅，而企業(yè)認(rèn)為積分累積源自消費(fèi)者之前的購買行為，因此并非無償贈(zèng)送行為，不應(yīng)視同銷售繳納增值稅。另外，平臺(tái)型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)在發(fā)展初期為了搶占市場(chǎng)，往往會(huì)投入巨額的市場(chǎng)營銷費(fèi)用，如滴滴網(wǎng)約公司創(chuàng)建初期向個(gè)人支付的補(bǔ)貼涉及是否扣繳個(gè)人所得稅以及能否在企業(yè)所得稅稅前扣除問題。以上問題，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)普遍存在，有待明確。

3.個(gè)人通過電商平臺(tái)提供服務(wù)應(yīng)納個(gè)人所得稅適用稅目存爭(zhēng)議。個(gè)人通過電商平臺(tái)銷售服務(wù)應(yīng)適用“勞務(wù)報(bào)酬所得”還是“經(jīng)營所得”征收個(gè)稅存在很大爭(zhēng)議。2017年媒體報(bào)道的北京地稅追繳直播行業(yè)個(gè)人所得稅尤為典型。北京市朝陽稅務(wù)局披露，某直播平臺(tái)2016年支付給直播人員的收入高達(dá)3.9億元，但沒有按規(guī)定代扣代繳個(gè)人所得稅，最終于2017年補(bǔ)繳了稅款6000多萬元。該案引起不小爭(zhēng)議，如按“經(jīng)營所得”征收個(gè)人所得稅就沒有扣繳義務(wù)人，個(gè)人所得稅只能由個(gè)人自行申報(bào)，而個(gè)人由于未辦理稅務(wù)登記加之稅收遵從的能力和意愿匱乏，自行申報(bào)也就無從談起。若適用“勞務(wù)報(bào)酬所得”又明顯不合理。通過電商平臺(tái)經(jīng)營的個(gè)人多數(shù)是專營而不是兼職，客戶對(duì)象人數(shù)眾多，覆蓋全國乃至全球，且經(jīng)營持續(xù)，更符合個(gè)體工商戶的經(jīng)營特點(diǎn)；如果按“勞務(wù)報(bào)酬所得”征稅，電商平臺(tái)只負(fù)責(zé)代收代付，并無支付數(shù)額的決定權(quán)，按照稅法規(guī)定，個(gè)人所得稅應(yīng)由支付所得的個(gè)人作為扣繳義務(wù)人，這根本不具有操作上的可行性。因此該案在媒體上披露后，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)鑒于稅法依據(jù)不足并未仿效，明知個(gè)人所得稅流失卻無能為力。

（二）互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)機(jī)會(huì)主義行為未得到有效遏制

1.互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)廣告收入張冠李戴，逃避文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)。流量是互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的優(yōu)勢(shì)資源，因而廣告收入是互聯(lián)網(wǎng)公司收入的重要來源?；ヂ?lián)網(wǎng)平臺(tái)企業(yè)對(duì)入駐商家提供平臺(tái)服務(wù)（通常按照交易額的一定比例收取服務(wù)費(fèi)）的同時(shí)還提供廣告服務(wù)。廣告費(fèi)的收費(fèi)模式有兩種，一是定額收?。ㄅc點(diǎn)擊率無關(guān)），二是按照點(diǎn)擊率收取。這部分收入與電商的實(shí)際交易額無關(guān)，應(yīng)按照“廣告服務(wù)”繳納增值稅和文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)，但多數(shù)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)“張冠李戴”，將全部或部分廣告費(fèi)納入平臺(tái)服務(wù)收入核算，按照“信息技術(shù)服務(wù)”申報(bào)增值稅，目的是少繳文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)。

2.少數(shù)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)渾水摸魚，將兼營不同稅率的增值稅業(yè)務(wù)從低適用稅率?；ヂ?lián)網(wǎng)外賣平臺(tái)通行的做法是將線下的運(yùn)輸收入（稅率10%）和線上的信息技術(shù)服務(wù)（稅率6%）收入合二為一，全部按照“信息技術(shù)服務(wù)”申報(bào)增值稅。如在外賣業(yè)務(wù)中，涉及的主體包括互聯(lián)網(wǎng)公司、商家（生產(chǎn)外賣的企業(yè)）、第三方支付公司、勞務(wù)派遣公司（負(fù)責(zé)送餐“小哥”薪酬及社保結(jié)算）。假設(shè)一份外賣定價(jià)30元，其中，外賣生產(chǎn)廠家（商家）得22元，勞務(wù)派遣公司得4元（由互聯(lián)網(wǎng)公司承擔(dān)），第三方支付公司得1元（商家和互聯(lián)網(wǎng)公司各承擔(dān)0.5元），互聯(lián)網(wǎng)公司得3元。實(shí)際操作是：商家向消費(fèi)者開具銷售貨物增值稅發(fā)票30元，互聯(lián)網(wǎng)公司給商家開具增值稅發(fā)票7.5元，第三方支付公司分別給商家和互聯(lián)網(wǎng)公司開具增值稅發(fā)票0.5元，勞務(wù)派遣公司給互聯(lián)網(wǎng)公司開具增值稅發(fā)票4元。由此可以看出，互聯(lián)網(wǎng)公司承擔(dān)了送餐服務(wù)。對(duì)照《銷售服務(wù)、不動(dòng)產(chǎn)、無形資產(chǎn)注釋》的規(guī)定，該送餐服務(wù)既不屬于裝卸搬運(yùn)，也不屬于外派服務(wù)，應(yīng)按照“交通運(yùn)輸服務(wù)——陸路運(yùn)輸服務(wù)”繳納增值稅。線下的運(yùn)輸服務(wù)與線上的電子商務(wù)平臺(tái)服務(wù)屬于兩項(xiàng)增值稅應(yīng)稅行為，應(yīng)按照兼營行為處理，分別核算確收入和成本，分別申報(bào)增值稅?！稜I業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第三十九條規(guī)定，納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當(dāng)分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額；未分別核算的，從高適用稅率。依據(jù)該規(guī)定，互聯(lián)網(wǎng)公司一般納稅人向商家收取的服務(wù)應(yīng)全額按照10%的稅率計(jì)算增值稅。

3.互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)采取虛列研發(fā)費(fèi)等手段超額享受稅收優(yōu)惠。根據(jù)《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、科技部關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕119號(hào)）規(guī)定，企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級(jí)，或是對(duì)現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進(jìn)行的重復(fù)或簡(jiǎn)單改變，不適用稅前加計(jì)扣除政策。非直接從事研發(fā)活動(dòng)人員的工資薪金不得計(jì)入研發(fā)費(fèi)用。從調(diào)研的情況來看，多數(shù)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)為享受研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除政策，將從事互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)日常維護(hù)的人員的薪酬納入研發(fā)費(fèi)用。不少企業(yè)將網(wǎng)頁、軟件應(yīng)用的常規(guī)升級(jí)費(fèi)用錯(cuò)誤地歸集至研發(fā)費(fèi)用。少數(shù)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)存在高新技術(shù)產(chǎn)品或服務(wù)認(rèn)定范圍擴(kuò)大化的問題。在判斷企業(yè)主要產(chǎn)品（服務(wù)）發(fā)揮核心支持作用的技術(shù)是否屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍時(shí)，企業(yè)易傾向于主觀擴(kuò)大高新認(rèn)定的適用范圍。例如，從事互聯(lián)網(wǎng)教育的企業(yè)，將培訓(xùn)收入理解為與培訓(xùn)軟件相關(guān)的收入，以滿足高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)品（或服務(wù)）收入占收入總額的比例條件。

（三）互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)無扣繳義務(wù)導(dǎo)致稅收流失。
個(gè)人通過互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)提供服務(wù)取得收入應(yīng)納增值稅和個(gè)人所得稅，現(xiàn)行稅法并未賦予互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)法定的代扣代繳義務(wù)，而面廣量大的納稅人如不履行納稅申報(bào)義務(wù)將導(dǎo)致稅收流失。例如個(gè)人微信公眾號(hào)業(yè)主取得的文章打賞收入，個(gè)人通過P2P平臺(tái)公司取得的利息收入等等。

三、完善互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)的稅收管理建議

互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)存在的上述稅收問題亟待解決，蓬勃發(fā)展的移動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)以及未來的AI人工智能將為我國的稅收征管提出更為嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)。傳統(tǒng)的征管辦法已難以應(yīng)對(duì)互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)面臨的稅收問題?，F(xiàn)階段完全依靠個(gè)人主動(dòng)申報(bào)繳納增值稅、個(gè)人所得稅幾無可能。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)化被動(dòng)為主動(dòng)，積極順應(yīng)時(shí)代發(fā)展潮流,推動(dòng)互聯(lián)網(wǎng)與稅收各領(lǐng)域工作深度融合。唯有根據(jù)商業(yè)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)，明確稅收政策，統(tǒng)一征收標(biāo)準(zhǔn)，改進(jìn)管理辦法，方能從源頭上阻塞稅收漏洞。本文基于我國推動(dòng)“大眾創(chuàng)業(yè)、萬眾創(chuàng)新”的時(shí)代背景，立足于我國稅收征管現(xiàn)狀，提出五點(diǎn)解決思路。

（一）明確稅收政策，統(tǒng)一征收標(biāo)準(zhǔn)

經(jīng)營者個(gè)人應(yīng)納增值稅按月計(jì)征，每月銷售額低于3萬元的，免征增值稅；月銷售額達(dá)到3萬元的按3%的征收率計(jì)算增值稅。辦理營業(yè)執(zhí)照的個(gè)體工商戶，達(dá)到一般納稅人標(biāo)準(zhǔn)的，按照一般計(jì)稅方法計(jì)算增值稅，反之適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法。經(jīng)營者個(gè)人無論是否辦理個(gè)體工商登記，其取得的收入一律按照“經(jīng)營所得”計(jì)算個(gè)人所得稅。對(duì)辦理稅務(wù)登記且賬證健全的個(gè)體工商戶實(shí)行查賬征收，對(duì)未辦理稅務(wù)登記的個(gè)人，或雖辦理了稅務(wù)登記但未按規(guī)定建賬的個(gè)體工商戶一律實(shí)行核定征收方式。由于經(jīng)營者個(gè)人的成本費(fèi)用難以確定，可按照個(gè)人取得的收入（不含增值稅）作為計(jì)稅基數(shù)，按應(yīng)稅收入所屬的行業(yè)類別核定利潤率，利潤額扣除經(jīng)營者費(fèi)用（每月5000元）后的差額作為應(yīng)納稅所得額。為避免因存在電商企業(yè)跨地區(qū)注冊(cè)的情況，應(yīng)稅所得率由國家稅務(wù)總局制定統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，全國范圍內(nèi)適用。

（二）依據(jù)規(guī)則導(dǎo)向，正列舉明確爭(zhēng)議事項(xiàng)的適用稅目

由于稅目不確定性很可能給企業(yè)帶來巨大的稅收風(fēng)險(xiǎn)，因此稅法有必要秉承規(guī)則導(dǎo)向，對(duì)稅目的選用做出明確規(guī)定。增值稅方面，建議參照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于明確金融、房地產(chǎn)開發(fā)、教育輔助服務(wù)等增值稅政策的通知》（財(cái)稅[2016]140號(hào)）有關(guān)規(guī)定，搭建基層稅務(wù)機(jī)關(guān)或企業(yè)的爭(zhēng)議反饋渠道，遵循爭(zhēng)議判例原則，通過正列舉的方式，明確爭(zhēng)議事項(xiàng)的適用稅目，以增強(qiáng)稅法的單一指向性，營造安全穩(wěn)健的營商環(huán)境。例如，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)取得的廣告宣傳服務(wù)收入，無論是否具有廣告經(jīng)營范圍，也無論是否在工商部門辦理了廣告發(fā)布登記，一律按廣告服務(wù)繳納增值稅和文化事業(yè)建設(shè)費(fèi)。對(duì)于互聯(lián)網(wǎng)外賣平臺(tái)的線下運(yùn)輸和線上點(diǎn)餐結(jié)算服務(wù)應(yīng)按兼營行為征收增值稅，凡是沒有在賬務(wù)上明細(xì)核算收入的一律從高適用稅率。

（三）堅(jiān)持稅收中性原則，明確電子商務(wù)中市場(chǎng)營銷方案的稅務(wù)處理

積分兌換是基于消費(fèi)者先前的銷售積累，本質(zhì)上是對(duì)未來期限內(nèi)消費(fèi)的折扣承諾，因此不應(yīng)作為無償贈(zèng)送視同銷售繳納增值稅。從稅收立法的應(yīng)然層面，消費(fèi)者積分兌換，企業(yè)并未額外取得對(duì)價(jià)，若作視同銷售處理，則導(dǎo)致企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅收支出占銷售額比例偏高，有違量能課稅原則。關(guān)于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)對(duì)消費(fèi)者的現(xiàn)金補(bǔ)貼不能簡(jiǎn)單地理解為非公益性捐贈(zèng)，平臺(tái)型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)開展的消費(fèi)者補(bǔ)貼促銷活動(dòng)，著眼于擴(kuò)大企業(yè)的市場(chǎng)份額，培養(yǎng)消費(fèi)者消費(fèi)習(xí)慣以增加市場(chǎng)總體規(guī)模，因其具有合理的商業(yè)目的，應(yīng)作為企業(yè)的市場(chǎng)營銷費(fèi)用在稅前扣除。個(gè)人所得稅方面應(yīng)比照《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈(zèng)送禮品有關(guān)個(gè)人所得稅問題的通知》（財(cái)稅[2011]50號(hào)）執(zhí)行，即企業(yè)在向個(gè)人銷售商品（產(chǎn)品）和提供服務(wù)的同時(shí)給予贈(zèng)品不征個(gè)人所得稅。

（四）采取“電商平臺(tái)預(yù)扣預(yù)繳與個(gè)人申報(bào)相結(jié)合”阻塞稅收流失

通過電商平臺(tái)交易的個(gè)人取得收入應(yīng)納增值稅和個(gè)人所得稅，以經(jīng)營者為納稅義務(wù)人，以電商平臺(tái)為扣繳義務(wù)人，增值稅和個(gè)人所得稅由電商平臺(tái)按月預(yù)扣預(yù)繳，由電商平臺(tái)所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)征收管理，在次月15日內(nèi)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)解繳。由于經(jīng)營者個(gè)人可能存在未通過電商平臺(tái)銷售貨物或服務(wù)而取得的收入，因此經(jīng)營者個(gè)人負(fù)有納稅申報(bào)義務(wù)，由個(gè)人通過電子申報(bào)系統(tǒng)辦理納稅申報(bào)。其中辦理個(gè)體工商戶營業(yè)執(zhí)照的個(gè)人，向機(jī)構(gòu)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)按月（季）辦理增值稅和個(gè)人所得稅納稅申報(bào)，未辦理營業(yè)執(zhí)照的個(gè)人向電商平臺(tái)所在地稅務(wù)機(jī)關(guān)按月（季）辦理納稅申報(bào)，預(yù)扣預(yù)繳稅款在辦理納稅申報(bào)時(shí)按照已交稅款處理。對(duì)無需補(bǔ)交增值稅的個(gè)人，可免予辦理增值稅納稅申報(bào)。年所得小于12萬元的個(gè)人可免予辦理個(gè)人所得稅納稅申報(bào)。

（五）嚴(yán)格稅收優(yōu)惠管理，出臺(tái)互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除和高新技術(shù)企業(yè)優(yōu)惠指引

鑒于互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除存在擴(kuò)大認(rèn)定研發(fā)活動(dòng)的問題，建議國家稅務(wù)總局專門出臺(tái)相關(guān)指引，列舉常見的研發(fā)范圍負(fù)面清單，既有利于規(guī)范互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的稅收優(yōu)惠申報(bào)，同時(shí)為稅收優(yōu)惠政策管理提供直接的參考依據(jù)。

高新技術(shù)企業(yè)方面，則應(yīng)重申強(qiáng)調(diào)企業(yè)主要產(chǎn)品（服務(wù)）發(fā)揮核心支持作用的技術(shù)必須屬于《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》規(guī)定的范圍，加強(qiáng)對(duì)假冒偽劣高新技術(shù)企業(yè)的打擊力度，維護(hù)稅收公平。

（六）建立健全稅收征管制度及配套措施

一是修訂稅收征管法，明確平臺(tái)型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的披露義務(wù)。平臺(tái)型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的數(shù)據(jù)中完整記載了交易內(nèi)容，這是稅收征管的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，對(duì)加強(qiáng)稅收征管具有重要意義。《中華人民共和國稅收征收管理法》第五十七條規(guī)定：“稅務(wù)機(jī)關(guān)依法進(jìn)行稅務(wù)檢查時(shí)，……有關(guān)單位和個(gè)人有義務(wù)向稅務(wù)機(jī)關(guān)如實(shí)提供有關(guān)資料及證明材料。”盡管互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)有義務(wù)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供有關(guān)資料，但根據(jù)目前的實(shí)踐情況來看，稅務(wù)部門僅針對(duì)銀行或其他金融機(jī)構(gòu)明確了信息披露的法律責(zé)任，而并無有效的懲戒手段要求互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)履行披露義務(wù)，導(dǎo)致征管法第五十七條名存實(shí)亡，互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)的大數(shù)據(jù)未能在互聯(lián)網(wǎng)行業(yè)稅收征管中得到合理有效利用。因此，《稅收征管法》應(yīng)明確互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)定期向稅務(wù)主管機(jī)關(guān)和主要利益相關(guān)者披露交易數(shù)據(jù)的法律責(zé)任，國家稅務(wù)總局將交易數(shù)據(jù)層層分解到各基層稅務(wù)機(jī)關(guān)，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)比對(duì)并判別納稅申報(bào)數(shù)據(jù)的真?zhèn)巍?/span>

二是推廣企業(yè)代開或匯總代開發(fā)票政策。互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)中由于涉及眾多個(gè)人銷售產(chǎn)品服務(wù)的情況，普遍存在發(fā)票開具難的問題，影響了購買方的交易積極性。建議宣傳并推廣《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人保險(xiǎn)代理人稅收征管有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2016年第45號(hào)）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于跨境應(yīng)稅行為免稅備案等增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2017年第30號(hào)）以及《國家稅務(wù)總局關(guān)于開展互聯(lián)網(wǎng)物流平臺(tái)企業(yè)代開增值稅專用發(fā)票試點(diǎn)工作的通知》（稅總函[2017]579號(hào)）中的發(fā)票代開政策的適用范圍。產(chǎn)品型互聯(lián)網(wǎng)企業(yè)自個(gè)人采購的，可以代個(gè)人向主管國稅機(jī)關(guān)申請(qǐng)匯總代開增值稅普通發(fā)票或增值稅專用發(fā)票，代為繳納增值稅及附加、個(gè)人所得稅等稅費(fèi)，企業(yè)則憑發(fā)票作為成本費(fèi)用的扣除憑證。

三是以《電子商務(wù)法》實(shí)施為契機(jī)，規(guī)范電商稅收征管?！吨腥A人民共和國電子商務(wù)法》（2018年8月31日全國人大常委會(huì)審議通過，自2019年1月1日起施行)的第十條明確規(guī)定：“電子商務(wù)經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)依法辦理市場(chǎng)主體登記。但是，個(gè)人銷售自產(chǎn)農(nóng)副產(chǎn)品、家庭手工業(yè)產(chǎn)品，個(gè)人利用自己的技能從事依法無須取得許可的便民勞務(wù)活動(dòng)和零星小額交易活動(dòng)，以及依照法律、行政法規(guī)不需要進(jìn)行登記的除外。”該法第十一條還規(guī)定：“不需要辦理市場(chǎng)主體登記的電子商務(wù)經(jīng)營者在首次納稅義務(wù)發(fā)生后，應(yīng)當(dāng)依照稅收征收管理法律、行政法規(guī)的規(guī)定申請(qǐng)辦理稅務(wù)登記，并如實(shí)申報(bào)納稅。”在監(jiān)督環(huán)節(jié)上，新電子商務(wù)法第十五條規(guī)定：“電子商務(wù)經(jīng)營者應(yīng)當(dāng)在其首頁顯著位置，持續(xù)公示營業(yè)執(zhí)照信息、與其經(jīng)營業(yè)務(wù)有關(guān)的行政許可信息、屬于依照本法第十條規(guī)定的不需要辦理市場(chǎng)主體登記情形等信息，或者上述信息的鏈接標(biāo)識(shí)”。由此可見，《電子商務(wù)法》對(duì)互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)濟(jì)中主要參與者的稅收責(zé)、權(quán)、利做了明確界定。特別地，該法要求無論互聯(lián)網(wǎng)平臺(tái)銷售貨物、提供服務(wù)的經(jīng)營者是否應(yīng)當(dāng)辦理隸屬電子商務(wù)管理范圍的市場(chǎng)主體登記，均應(yīng)當(dāng)依照我國稅收征管法律法規(guī)來履行其必要的納稅義務(wù)。《電子商務(wù)法》的頒布實(shí)施為稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)范電商的稅務(wù)管理提供了有力保障。

四是設(shè)立網(wǎng)絡(luò)稅務(wù)機(jī)構(gòu)，專司電商稅務(wù)管理。建議參考國家工商總局網(wǎng)絡(luò)商品交易監(jiān)督司的做法，在國家稅務(wù)總局層面設(shè)立網(wǎng)絡(luò)稅務(wù)司，在各省局設(shè)立網(wǎng)絡(luò)稅務(wù)處，推動(dòng)“互聯(lián)網(wǎng)+稅收治理現(xiàn)代化”，適時(shí)地把互聯(lián)網(wǎng)的創(chuàng)新成果與稅收治理深度融合，提升稅收創(chuàng)新力和生產(chǎn)力（李妮娜，2016）。新增機(jī)構(gòu)的主要職能應(yīng)定位于兩個(gè)層面：一方面，加強(qiáng)交易信息的把控力度。通過接入電子商務(wù)企業(yè)的管理平臺(tái)，實(shí)時(shí)將從大型平臺(tái)電商處獲得入駐自然人的交易信息推送至主管稅務(wù)機(jī)關(guān)。另一方面，加強(qiáng)支付信息的把控力度。由于支付手段的多樣化，稅務(wù)機(jī)關(guān)除了堅(jiān)持“稅銀信息共享”以外，還應(yīng)當(dāng)和電子支付提供商（支付寶、財(cái)付通等）建立穩(wěn)定的信息共享關(guān)系，完整獲知自然人支付信息。為此，稅務(wù)系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)擬定更為合適的互聯(lián)網(wǎng)技術(shù)人才的管理模式，對(duì)特殊的技術(shù)崗位實(shí)行聘任制，通過多種途徑吸引高端人才，共同致力于互聯(lián)網(wǎng)稅收管理水平的提升。

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